간접외국납부세액 공제의 인정범위에 관한 연구

Abstract

현행 세법은 외국자회사 납부세액에 대해서는 100% 간접외국납부세액 공제를 인정하나 외국손회사 납부세액에 대해서는 50%만 간접외국납부세액 공제를 인정한다. 또한 증손자회사 혹은 그 이하 단의 외국회사 납부세액에 대해서는 간접외국납부세액 공제를 인정하지 아니하는 등 기업의 해외투자구조 측면에서 여러 가지 제한 규정을 두고 있다. 따라서 우리나라 기업들은 해외투자시 직접/간접투자구조의 선택, 외국자회사 소재지국의 선택, 법인/파트너십 형태의 선택 등 투자구조에 관한 의사결정을 함에 있어 간접외국납부세액 공제 규정을 반드시 고려하여야 한다. 이 연구는 세법상 간접외국납부세액 공제제도에 의하여 기업의 해외투자구조를 제한하는 것이 타당한가라는 문제의식 하에 현행 세법상 간접외국납부세액 공제에 관한 적정한 해석론을 제시하는 것을 목적으로 한다.

간접외국납부세액 공제제도는 기업의 해외투자에서 문제되는 국제조세 문제이니만큼, 우리나라 세법뿐만 아니라, 외국법인 소재지국, 소득 원천지국 등 여러 나라의 세법을 동시에 고려해야 한다. 이 글은 이러한 점에 주목하여 합리적 해석론을 제시하고자 하였다. 우선 본격적인 검토에 앞선 논의의 배경으로서 간접외국납부세액 공제제도의 적용과 관련된 일반적인 문제점들에 관하여 다루었다. 우선 외국자회사가 외국에서 납부한 세액이 간접외국납부세액 공제의 대상인지 판단하기 위해서는 그 나라의 형식적인 과세방식이 아니라, 우리나라 내국세법의 관점에서 실질적으로 소득을 과세표준으로 하여 부과된 세금인지에 의하여 판단하여야 한다는 점을 지적하였다. 외국납부세액 공제제도는 우리 법인세제의 일부로 존재하는 제도이기 때문이다. 이를 위해서는 외국의 세제를 사실관계로 놓고 이것이 과연 법인의 소득을 과세표준으로 하여 부과된 세금인지 여부를 가리는 법적 판단이 필요하다.

동일한 소득에 대해 그 발생 시점을 내국세법과 외국세법이 달리 볼 수 있다. 이 경우 내국세법의 기준에 따라 외국납부세액 공제를 할 것인지 아니면 외국세법의 기준에 따라 외국납부세액 공제를 할 것인지가 문제된다. 원칙적으로는 외국납부세액의 산정 자체는 세액을 납부한 현지세법의 기준에 따를 수 있다. 그러나 일률적으로 현지세법에 따른다면 국외원천소득의 과세표준 산입 없이 외국납부세액 공제만이 인정되는 조세차익거래행위가 가능하게 되는 경우가 생길 수 있으므로 외국납부세액 공제대상이 되는 내국법인의 사업연도는 우리 세법상 기준에 따라야 한다. 결론적으로 외국납부세액 공제 대상인지 여부와 관련 현지세법에 의할 것인지 아니면 내국세법에 의할 것인지는 구체적 상황에 따라 판단하여 결정하여야 한다.

이상과 같은 외국납부세액 공제제도에 관한 일반적인 이해를 토대로 해외투자구조를 제한하는 측면에서의 간접외국납부세액 공제제도에 관하여 살펴보았다. 현행법의 기본태도는 증손자회사 이하 외국회사의 납부세액에 대해서는 간접외국납부세액 공제가 인정되지 아니한다. 만약 증손자회사 이하의 외국회사를 설립하고자 할 경우에는 세무상 불이익을 감수하여야만 한다. 또한 현행 세법은 외국자회사가 그 소재지국에서 납부한 세액은 100% 간접외국납부세액 공제를 인정하나, 외국자회사가 외국손회사 소재지국에서 원천징수당한 세액이나 외국자회사가 제3국에 설치한 지점에 귀속되는 소득에 대한 법인세 등 그 소재지국이 아닌 제3국에서 납부한 세액에 대하여는 50% 간접외국납부세액 공제만 인정한다. 이는 외국손회사 납부세액에 대해 50%만 간접외국납부세액 공제를 인정하는 것과 균형을 맞추기 위한 것으로 보인다. 그러나 이로 인하여 우리나라 기업의 해외투자시 간접투자가 직접투자에 비하여 세무상 불리하게 취급되는 결과가 된다. 세법이 이와 같이 투자구조를 제한하는 것은 내국법인에 대한 수입배당금 익금불산입제도의 적용, 나아가 독점규제 및 공정거래에 관한 법률상 재벌기업에 대한 지배구조 제한의 취지를 반영한 것으로 보인다.

또한 현행 세법은 외국손회사 납부세액에 대한 간접외국납부세액 공제가 인정되기 위한 요건으로서 외국자회사 소재지국에서 적용하는 이중과세 조정을 위한 제도의 내용에 관하여 제한적으로 규정하고 있다. 해외투자구조 결정시 간접투자 형태를 취할 경우 외국자회사 소재지국으로는 현지에서 납부할 세액을 극소화할 수 있는 국가를 선정할 것이므로 외국자회사 소재지국의 법인세액은 실질적으로 무시할 수 있는 경우가 많다. 따라서 기업의 해외투자시 실효세율산정과 관련된 문제는 외국손회사 납부세액을 공제받을 수 있는가에 초점이 맞춰진다. 현행세법은 외국손회사 납부세액에 대한 간접외국납부세액 공제를 인정하기 위하여 외국자회사 소재지국의 이중과세 조정을 위한 제도의 적용을 받을 것을 규정함으로써, 외국자회사 소재지국이 정한 이중과세 조정을 위한 제도의 내용에 따라 외국손회사 납부세액에 대한 간접외국납부세액 공제가 인정할 것인지 여부가 달라진다. 이는 세법이 우리나라 기업의 해외투자시 외국자회사 소재지국을 제한하고 있는 것과 같은 결과가 된다.

현행 세법상 외국손회사 납부세액에 대한 외국납부세액 공제를 인정하기 위한 외국자회사 소재지국의 이중과세 조정을 위한 제도의 내용으로서 규정하고 있는 국외소득 면제제도는 납세의무자의 해외투자구조 결정의 자유를 존중하는 방향으로 해석하여야 한다. 나아가 외국자회사 소재지국에 대해 소극적 규정형식으로 규정된 부분은 향후 적극적인 형식으로 규정하여야 할 것이고, 궁극적으로는 이중공제를 방지하기 위하여 외국자회사 소재지국을 제한하는 규정은 기업의 해외투자의 현실과 맞지 않으므로 개선될 여지가 있어 보인다는 점을 지적하였다.

현행법상 간접외국납부세액 공제 요건의 제한으로 우리나라 기업들이 현지세법상 도관으로 보는 파트너십에 의하여 해외투자하는 경우가 늘어나고 있다. 파트너십에 의한 해외투자시 외국납부세액 공제 규정 적용의 문제, 특히 법인세법 제57조 제6항에 규정된 Hybrid 사업체에 대한 외국납부세액 규정의 적용에 관한 시론으로서의 해석론은 부록으로 첨부하였다.