조세쟁송의 대상인 세법에 따른 '처분'에 관한 연구

Abstract

조세법률관계에서 과세관청의 행위는 주로 세금 부과라는 직접적이고 외형적인 형태로 이루어지므로, 과세관청의 행위가 조세쟁송의 대상인 세법에 따른 처분에 해당하는지는 일반 행정처분에 비하여 비교적 분명한 측면이 있다. 그러나 일관된 이론구성의 어려움 등으로 인하여 구체적인 사례에서 과세관청의 행위가 처분인지를 판단하는 것이 쉬운 일만은 아니다. 개별 사례에서 재결청과 법원이 서로 다른 태도를 보이는 것은 이러한 측면이 반영된 결과라 할 것이다.

그러나 조세쟁송의 시작단계에서 처분 여부의 결정은 매우 중요한 의미를 가진다. 처분 여부는 그에 대한 독립적인 쟁송 가능 여부를 결정하고, 쟁송의 시점과 범위의 판단 기준이 되는 등 조세쟁송제도의 전체 구조에 영향을 미치기 때문이고, 특히 처분에 해당하면, 필요적 행정심판 전치주의가 적용되어 세부적인 쟁송절차가 달라지기 때문이다.

따라서 처분 여부의 판단기준을 생각해 보건대, 우선, 세법에 따른 처분에 해당하려면 일반 행정처분의 개념을 충족하여야 한다. 이는 조세쟁송이 일반 행정쟁송의 특수한 형태로 발달하여 왔기 때문이다. 현재 판례 등은 행정처분을 납세자의 권리의무에 직접적인 영향을 미치는 경우까지 포함하여 넓게 이해하고 있으므로, 세법에 따른 처분 역시 조세행정에 대한 적법성 통제 강화를 위하여 가능한 넓게 해석하여야 한다. 특히, 기존의 좁은 해석으로 인하여 복잡해져 버린 조세쟁송절차의 간명화를 위하여 처분 범위를 확대할 필요가 있다. 그리고 이렇게 처분 범위를 확대할 때에는 납세자의 의사를 고려하여야 한다. 납세자가 자신의 권리의무에 침해가 있다고 생각하고 그에 대하여 다툴 필요성을 느낀다면, 이를 처분으로 볼 필요가 있기 때문이다. 다만, 처분 개념의 무분별한 확대를 제한하기 위하여 과세행정의 자율성 보장 측면 등을 고려할 필요가 있다.

이를 구체적으로 실무례에 적용하여 보면, 우선 최근 소득금액변동통지를 조세행정처분으로 본 판례는 타당하다. 같은 취지에서 소득금액변동통지를 받은 법인에 대한 원천징수세액의 납세고지는 징수처분에 불과하므로, 이에 대한 다툼에서는 징수처분 고유의 하자만 다툴 수 있는 것으로 보아야 한다. 이와 달리 위 납세고지와 관련하여 당초 소득금액변동통지까지도 다툴 수 있도록 심리범위를 확대한 조세심판례는 받아들이기 어렵다. 세무조사결정은 향후 부과처분을 위한 예비적 행위에 불과하여 납세자의 권리의무에 직접적인 영향을 미치는 것으로 보기 어렵고, 이를 처분으로 볼 실익도 크지 않은 반면, 적정 과세를 위한 과세관청의 자율성을 훼손하는 측면이 크므로, 최근 판례의 결론과는 달리 처분성을 부정하여야 한다. 반면, 최근의 세법 개정이나 납세의무와 관련하여 납세자에게 미치는 종합적인 영향 등을 고려한다면, 이월결손금 결정을 처분으로 보지 않는 판례의 입장은 변경되어야 한다.

재결청과 법원이 서로 다른 견해를 보이는 대표적인 예는 국세환급금 지급거부의 경우이다. 판례는 일관되게 이를 거부처분으로 보지 않고, 민사소송(부당이득반환청구)으로 그 다툼을 해결하도록 하였으나, 이는 근본적으로 과세관청과 납세자 간의 공법상의 문제이므로 민사소송의 대상으로 보기 어렵고, 특히 쟁송방법의 간명화를 위하여 이를 처분으로 보아야 한다. 한편, 조세심판례는 재조사 결과에 대하여도 재차 불복을 허용하고 있으나, 이는 그 실질이 당초 과세처분에 대한 재심리여서 이론상 근거가 없는 것으로 보이고, 또한 최근의 판례 이론 등을 고려할 때, 이에 대한 심리는 허용하지 않는 것이 타당한 것으로 보인다. 반면, 사업자등록과 관련된 과세관청의 행위는 판례가 일관되게 처분이 아니라고 하나, 사업자등록이 납세자에게 미치는 영향과 재결청의 일관된 태도를 종합할 때, 이를 처분으로 볼 필요성이 크다.

결국, 과세관청의 행위가 조세쟁송의 대상인 세법에 따른 처분에 해당하는지는 그 행위 자체의 성질, 효과를 기초로 하여 제도의 목적, 납세자 권리보호의 기능 및 조세쟁송제도 전체의 구조 등을 충분히 고려하여 합목적적으로 판단하여야 하는바, 권리구제의 확대를 위하여 그 범위를 최대한 넓히되, 조세쟁송제도의 혼란을 최소화는 방향으로 처분 범위를 설정해 나가는 노력이 필요하다.